Creditreform Limburg/Info-Center/Fachartikel & Checklisten/Recht und Steuern/Finanzierungsrisiko Vorsteuerabzug

Ob eine Immobilienfinanzierung zustande kommt, hängt nicht zuletzt vom aktuell geltenden Umsatzsteuerrecht ab. So wurde erst kürzlich der Vorsteuerabzug für gemischt genutzte Grundstücke erschwert. Zweifel bestehen auch am Aufteilungsmaßstab der Finanzämter.

Sofern eine Immobilie nur teilweise unternehmerischen Zwecken dient oder umsatzsteuerpflichtig vermietet wird, dürfen lediglich die darauf entfallenden Vorsteuerbeträge abgezogen werden. Als Aufteilungsmaßstab dient den Finanzämtern regelmäßig das Verhältnis der Nutzflächen, da das Umsatzsteuergesetz eine Berechnung anhand der Mietumsätze trotz anders lautender Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) seit 2004 allenfalls noch in Ausnahmefällen vorsieht. Das Nachsehen haben seither zahlreiche Eigentümer gemischt genutzter Grundstücke, denen angesichts hoher Leerstände häufig nichts anderes übrig bleibt, als ihre zur unternehmerischen Nutzung gedachten Gebäudeteile möglichst attraktiv auszustatten.

Strittiger Aufteilungsmaßstab

Als Trostpflaster durften sie zwar noch einige Jahre von der Möglichkeit einer direkten Zuordnung einzelner Baumaßnahmen und Gewerke profitieren. Zumindest beim Erwerb und anschließendem Umbau von Gebäuden ist damit aber seit 2009 ebenfalls Schluss, denn eine direkte Zuordnung in Rechnung gestellter Vorsteuerbeträge zum jeweiligen Nutzungsbereich will der BFH seither lediglich bei reinen Erhaltungsaufwendungen angewendet wissen. Bei (nachträglichen) Anschaffungs- oder Herstellungskosten für das Gebäude selbst müssen die abzugsfähigen Vorsteuerbeträge hingegen nach dem Flächenschlüssel berechnet werden. Nach anfänglichem Zögern hat sich auch das Bundesministerium der Finanzen (BMF) dieser höchstrichterlichen Rechtsauffassung in seiner nach wie vor gültigen Verwaltungsvorschrift vom 30. September 2008 (Aktenzeichen IV B 8 – S 7306/08/10001) angeschlossen. Bei der oft strittigen Frage, ob im Einzelfall (nachträgliche) Anschaffungs-, Herstellungskosten oder Erhaltungsaufwendungen vorliegen, sollen von den Finanzämtern die schon lange geltenden einkommensteuerlichen Maßstäbe angelegt werden (siehe Fallbeispiele). Ausnahmen gelten nur für anschaffungsnahe Aufwendungen für Instandsetzung und Modernisierung, die nach Maßgabe des Einkommensteuergesetzes (§ 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG) zwingend den Anschaffungskosten zugeschlagen werden, sofern die Baumaßnahmen innerhalb von drei Jahren nach Anschaffung des Gebäudes durchgeführt werden und 15 Prozent der ursprünglichen Anschaffungskosten (ohne die in Rechnung gestellte Umsatzsteuer) übersteigen.

Mit dem Umschwenken der Finanzbehörden auf die Vorgaben der Finanzrichter ist freilich längst keine Ruhe eingekehrt. Denn zwischenzeitlich hegt der BFH abermals Bedenken, ob die Vorsteueraufteilung bei gemischt genutzten Gebäuden überhaupt vom Flächenverhältnis abhängig gemacht werden dürfe oder stattdessen vielmehr das Verhältnis der Mietumsätze (Umsatzverhältnis) anzulegen sei. Zur Klärung dieser Frage hat der BFH Mitte letzten Jahres gar ein Vorabentscheidungsersuchen an den Gerichtshof der Europäischen Union (EuGH) gerichtet. Darin bezweifelt der V. Senat die Vereinbarkeit des in Deutschland als Regel-Aufteilungsmaßstab vorgeschriebenen Flächenschlüssels mit dem Unionsrecht. Die hoffentlich schnelle Antwort der europäischen Richter auf diese Anfrage erwarten potenzielle Investoren mit Spannung - immerhin hat die Höhe des Vorsteuerabzugs einen kaum zu unterschätzenden Einfluss auf die Baufinanzierung gemischt genutzter Gebäude.

Finanzspritze vom Fiskus

Einen weiteren Finanzierungsvorteil hat der Gesetzgeber mit dem Jahressteuergesetz 2010 dagegen wohl endgültig gestrichen. So war es in der Vergangenheit alternativ zur Aufteilung der abzugsfähigen Vorsteuern auch zulässig, das komplette Gebäude dem eigenen Unternehmen zuordnen und die gesamten in Rechnung gestellten Vorsteuerbeträge abzuziehen. Als einzige Voraussetzung musste das Gebäude zu mindestens 10 Prozent unternehmerisch genutzt sein.

Für gemischt genutzte Grundstücke – also Grundstücke die sowohl für unternehmerische Zwecke als auch für Zwecke, die außerhalb des Unternehmens liegen, oder für den privaten Bedarf des Personals verwendet werden – greift ab 2011 ein neuer Vorsteuerausschlusstatbestand. Nach § 15 Absatz 1b Umsatzsteuergesetz (UStG) ist der Vorsteuerabzug für Lieferungen, Einfuhren, innergemeinschaftliche Erwerbe und sonstige Leistungen im Zusammenhang mit einem Grundstück künftig ausgeschlossen, soweit diese nicht auf eine unternehmerische Verwendung des Grundstücks entfallen. Nicht betroffen sind nach der Gesetzesbegründung ausdrücklich Gegenstände, die umsatzsteuerlich nicht zu den Bestandteilen eines Grundstücks oder Gebäudes zählen. Darüber freuen sich derzeit vor allem die Betreiber von Fotovoltaikanlagen, denen damit der Vorsteuerabzug aus ihren Investitionen erhalten bleibt.

Bei vielen Immobilienbesitzern dürfte sich die Trauer über den gestrichenen Liquiditätsvorteil indes in engen Grenzen halten. Denn so gelegen der Finanzierungsvorteil bei der Investitionsplanung zunächst kommt, verkehrt er sich bei der nächsten Umsatzsteuererhöhung allzu schnell ins Gegenteil. Und zwar spätestens dann, wenn die jahrelange Umsatzbesteuerung der privaten Mitbenutzung als sogenannte Wertabgabenbesteuerung nach § 3 Absatz 9a Nummer 1 UStG zum teuren Vergnügen wird.

Fallbeispiele: Vorsteueraufteilung und Übergangsregelung

Beispiel 1: Herstellungskosten

Ein 2011 errichtetes Wohn- und Geschäftshauses wird zu jeweils 50 Prozent umsatzsteuerpflichtig als Büro an einen anderen Unternehmer und umsatzsteuerfrei als Wohnung vermietet. Die Kosten für einen auf Wunsch des gewerblichen Mieters aufgebrachten abriebfesten Fußbodenbelag belaufen sich auf 50.000 Euro zzgl. 9.500 Euro Umsatzsteuer.

Da das Gebäude sowohl für vorsteuerunschädliche als auch für vorsteuerschädliche Ausgangsumsätze verwendet wird, müssen die gesamten auf Anschaffungs- und Herstellungskosten des Gebäudes entfallenden Vorsteuerbeträge entsprechend dem Verhältnis der Nutzflächen aufgeteilt werden. Die Folge: Obwohl der Fußbodenbelag nachweislich nur in den umsatzsteuerpflichtig vermieteten Büroräumen aufgebracht wurde, kann der Vermieter lediglich 50 Prozent der dafür in Rechnung gestellten Vorsteuern (= 4.750 Euro) geltend machen.

Beispiel 2: Nachträgliche Anschaffungs- oder Herstellungskosten

Der Unternehmer errichtet ein vollständig seinem Unternehmen zugeordnetes Gebäude, zunächst bestehend aus dem vorsteuerunschädlich gewerblich genutzten Erdgeschoß (Nutzflächenanteil 50 Prozent) und dem vorsteuerschädlich zu Wohnzwecken vermieteten ersten Obergeschoss (Nutzflächenanteil 50 Prozent). Erst ein Jahr nach Errichtung wird das Dachgeschoss in drei separat zugängliche gleich große Einheiten ausgebaut und das Treppenhaus zum Dachgeschoss erweitert. Von den Dachgeschosseinheiten wird eine umsatzsteuerpflichtig zu eigenen Wohnzwecken genutzt, eine zweite umsatzsteuerfrei als Wohnung und die dritte umsatzsteuerpflichtig als Büro vermietet. Im Zuge der Umbaumaßnahmen wird eine Alarmanlage zur Sicherung des gesamten Gebäudes installiert und ein Aufzug angebaut, mit dem jede Etage erreicht werden kann. Mit dem Zugewinn an Nutzfläche erhöht sich der Anteil der vorsteuerunschädlich genutzten zum vorsteuerschädlich genutzten Teil an der Gesamtfläche von 50 auf 60 Prozent.

Die Aufwendungen für den Ausbau des Dachgeschosses, die Erweiterung des Treppenhauses, den Einbau der Alarmanlage und den Einbau des Aufzugs stuft die Finanzverwaltung als (nachträgliche) Herstellungskosten ein. Dagegen zählt das Dachgeschoss umsatzsteuerrechtlich als abgrenzbarer Teil, dessen Verwendungsverhältnisse gesondert zu ermitteln sind. Entsprechend der vorsteuerunschädlichen Verwendung des Dachgeschosses in Höhe von zwei Dritteln dürfen die Vorsteuern aus dem Dachausbau zu zwei Drittel abgezogen werden. Dies gilt auch für die Erweiterung des Treppenhauses, da diese ausschließlich durch den Ausbau des Dachgeschosses verursacht wurde. Die Vorsteuern sind daher ebenfalls nach den Nutzungsverhältnissen des Dachgeschosses aufzuteilen (abzugsfähig = zwei Drittel der Vorsteuern). Die Aufwendungen für den Einbau der Alarmanlage und den Einbau des Aufzugs wiederum sind dem gesamten Gebäude in seinen neuen Nutzungsverhältnissen zuzuordnen; die Vorsteuern daraus dürfen zu 60 Prozent abgezogen werden.

Beispiel 3: Erhaltungsaufwand

Ein bereits vor mehreren Jahren erworbenes Wohn- und Geschäftshaus wird zu jeweils 50 Prozent vorsteuerunschädlich bzw. vorsteuerschädlich vermietet. In den vorsteuerunschädlich vermieteten Räumen werden durch einen Maler sämtliche Wände neu angestrichen; zusätzlich erfolgt eine Renovierung der Gebäudefassade.

Alle Kosten, die ertragsteuerlich zu den Erhaltungsaufwendungen zählen, ordnen die Finanzämter direkt den jeweiligen Gebäudeteilen zu. Da die Malerarbeiten im Beispielsfall ausschließlich an der vorsteuerunschädlich vermieteten Fläche vorgenommen wurden, ist der unternehmerische tätige Eigentümer dafür zum vollen Vorsteuerabzug berechtigt. Anders beurteilen die Finanzbehörden hingegen die Fassadenrenovierung: Da diese laut nach wie vor gültigem BMF-Schreiben vom 30. September 2008 (Aktenzeichen IV B 8 – S 7306/08/10001) keinem Gebäudeteil zugeordnet werden kann, wird nur der hälftige Vorsteuerabzug aus den Renovierungskosten gewährt.